REPERTOIRE DE JURISPRUDENCE I
NOTE PALISSE
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NOTENote de M. PALISSE, Conseiller rapporteur I. - Les textes applicables L'assiette des cotisations est fixée par l'article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale. La règle générale est posée par le premier alinéa ainsi rédigé : "Pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire." Cette rédaction est ancienne. L'article L. 242-1, issue de la nouvelle codification résultant des décrets du 17 décembre 1985, a repris sans changement l'article L. 120 de l'ancien Code de la sécurité sociale. En revanche les alinéas suivants, consacrés aux cas particuliers et exceptions à la règle générale, ont fait l'objet de nombreuses adjonctions et modifications, souvent, semble-t-il, en réaction à la jurisprudence. Ils sont aujourd'hui au nombre de sept et concernent les options d'achat d'actions consenties aux salariés, les frais professionnels, les prestations de sécurité sociale versées par l'entremise de l'employeur, les contributions des employeurs au financement des prestations complémentaires de retraite et de prévoyance et, enfin, les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail. Ce dernier alinéa, créé par la loi n° 99-1140 du 29 décembre 1999, et qui n'est pas sans intérêt pour la solution de la question posée par les pourvois, mérite d'être rappelé : "Sont aussi prises en compte les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail à l'initiative de l'employeur ou à l'occasion de la cessation forcée des fonctions des mandataires sociaux, dirigeants et personnes visées à l'article 80 ter du Code général des impôts, à hauteur de la fraction de ces indemnités qui est assujettie à l'impôt sur le revenu en application de l'article 80 duodecies du même Code." L'article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale est complété par des dispositions réglementaires. L'article D. 242-1 prévoit ainsi : "L'arrêté interministériel prévu au deuxième alinéa de l'article L. 242-1 est pris par le ministre chargé de la sécurité sociale et par le ministre chargé du budget. L'arrêté ministériel prévu au même alinéa est pris par le ministre chargé de la sécurité sociale. En application du quatrième alinéa de l'article L. 242-1, les contributions des employeurs destinées au financement de toutes prestations complémentaires de retraite et de prévoyance, versées aux assurés ressortissants du régime général de sécurité sociale, sont exclues de l'assiette des cotisations de sécurité sociale propre à chaque assuré pour une fraction n'excédant pas 85% du plafond de sécurité sociale. À l'intérieur de cette fraction, la part des contributions destinées au financement des prestations complémentaires de prévoyance ne peut excéder 19% de ce même plafond." II. - La jurisprudence L'application de l'article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale donne lieu à un contentieux abondant. La consultation du CD-rom de Légisoft révèle que, depuis 1987, pas moins de 173 arrêts de la chambre sociale visant cet article ont été publiés. L'analyse de cette jurisprudence permet trois constatations. S'agissant d'allocations d'invalidité ou de capitaux décès versés par l'employeur, les décisions de la chambre sociale sont constantes pour les soumettre à cotisations. D'une façon générale, la chambre sociale donne une interprétation large de l'article L. 242-1. Cependant les versements de l'employeur sont toujours exclus de l'assiette des cotisations lorsqu'ils ont un caractère indemnitaire. 1° La chambre sociale décide toujours qu'un capital décès ou une allocation d'invalidité définitive versés par l'employeur sont soumis à cotisations Peuvent être cités : - Le 27 février 1981, un arrêt de cassation rendu en Assemblée plénière (Bull. n° 2). Doivent être soumises à cotisation des primes d'assurance vie versées par l'employeur (cet arrêt est intéressant car, rendu en assemblée plénière, il retient les notions de versement fait à l'occasion du travail et d'avantage complétant la rémunération. Les versements étaient antérieurs à la loi du 28 décembre 1979, qui a pour partie exclu de l'assiette des cotisations les contributions des employeurs aux régimes complémentaires de retraite et de prévoyance et qui constitue un des exemples de législation adoptée en réaction à l'interprétation jurisprudentielle). - Le 28 octobre 1981, un arrêt de rejet rendu par la chambre sociale (Bull. n° 848). Une allocation d'invalidité doit être considérée comme versée, sinon en contrepartie, du moins à l'occasion du travail et doit donc être soumise à cotisations. - Le 20 novembre 1985, un arrêt de rejet rendu par la chambre sociale (Bull n° 547). Un capital décès ou invalidité versé par l'employeur, en l'espèce la Régie Renault, même s'il est destiné à réparer un préjudice indépendant du travail, représente un avantage en argent qui, alloué en raison de la seule appartenance de l'intéressé à l'entreprise, doit en principe être considéré comme versé, sinon en contrepartie, du moins à l'occasion du travail au sens de l'article L. 120 du Code de la sécurité sociale. - Le 4 février 1993, un arrêt de cassation partielle rendu par la chambre sociale (Bull. n° 46). L'aide forfaitaire, distincte du complément exceptionnel attribué dans des circonstances particulières, même si elle est destinée à compenser la perte de ressources éprouvée par les proches du disparu, constitue, non un secours attribué en considération de situations individuelles particulièrement dignes d'intérêt, mais un avantage en argent alloué en raison de l'appartenance à l'entreprise du salarié décédé et à l'occasion du travail précédemment accompli par celui-ci. - Le 2 décembre 1993, même solution pour le capital décès versé par la société Michelin (Bull. n° 302). - Le 12 octobre 1995, le premier arrêt de cassation rendu entre l'URSSAF et l'UAP (Bull. n° 270). - Le 23 janvier 1997, même solution dans un arrêt de cassation non publié pour le capital décès versé par la société GAN capitalisation. - Encore, le 24 avril 1997, pour la somme versée à la veuve d'un cadre, en application de la convention collective (Bull. n° 145). La solution est donc constante et ancienne s'agissant de sommes versées par l'employeur suite au décès ou à l'invalidité. 2° La chambre sociale fait une interprétation large du premier alinéa de l'article L. 242-1 avec, en corollaire, une interprétation stricte des exceptions On peut citer parmi d'autres et à titre d'exemple : - Dans un arrêt du 11 janvier 1990, des bourses d'études consenties par Rhône-Poulenc à des enfants de salariés sont soumises à cotisations (Bull. n° 10). - Le 4 octobre 1990, l'indemnité compensatrice de préavis due à un accidenté du travail licencié pour inaptitude physique est soumise à cotisations (Bull. n° 413). - Le 26 septembre 1991, le remboursement, par la société ELF de frais exposés par des cadres et leurs conjoints, accompagnant d'autres salariés lors de voyages d'agrément, s'analyse en avantages en nature soumis à cotisations (Bull. n° 413). - Le 1er avril 1993, des prestations familiales complémentaires, versées par le comité d'entreprise du Crédit du Nord sont soumises à cotisations (Bull. n°108). - Le 5 mai 1994, des frais de logement et de location de skis pris en charge par le comité d'entreprise de Castorama, au cours de vacances d'hiver, sont soumis à cotisations (Bull. n° 106). - Dans un arrêt du 30 juin 1994, le juge doit rechercher si l'indemnité transactionnelle fixée après un licenciement comporte des éléments de rémunération soumis à cotisations (Bull. n° 222). Le 23 février 1995, des avantages en nature consentis par des tiers, en l'espèce des repas offerts par des restaurateurs à des chauffeurs de car, sont soumis à cotisations (Bull. n° 73). - Le 12 juillet 1995, les intérêts versés par une banque sur les comptes de dépôt de ses salariés sont soumis à cotisations (Bull. n° 243). - Le 9 mai 1996, les primes d'intéressement ne peuvent bénéficier de l'exonération des cotisations sociales prévue par l'ordonnance du 21 octobre 1986, si les salariés licenciés pour faute grave ou lourde en sont exclus (Bull. n° 181). - Le 1er avril 1999, des prêts bonifiés consentis par la Banque populaire à son personnel constituent des avantages en nature soumis à cotisation (Bull. n° 149). - Le 25 novembre 1999, des indemnités destinées au maintien provisoire du précédent salaire versées par La Redoute catalogue en cas de déclassement disciplinaire ne constituent pas des dommages-intérêts mais des éléments de rémunération soumis à cotisations. 3° La chambre sociale exclut du champ d'application de l'article L. 242-1 les versements de l'employeur lorsqu'ils ont un caractère indemnitaire Là encore, parmi de très nombreuses décisions, peuvent être cités : - Un arrêt du 28 juin 1989. L'indemnité de déménagement versée par la Fromagerie Bel à des cadres pour pourvoir des postes dans des lieux mal desservis n'est pas soumise à cotisations sociales (Bull. n° 475). - Un arrêt du 13 janvier 1994. Des indemnités forfaitaires complémentaires allouées par la société Alcatel CIT à des salariés démissionnaires dans le cadre d'un plan de restructuration ne sont pas soumises à cotisations (Bull. n° 9). - Le 7 avril 1994, des indemnités versées par la société Béghin-Say aux salariés acceptant la transformation de leur emploi à plein temps en emploi à temps partiel ne sont pas soumises à cotisations sociales (Bull. n° 142). - Le 17 juillet 1998, les sommes versées par la société Thomson CSF à des salariés transférés dans d'autres établissements pour compenser l'allongement du trajet ne sont pas soumises à cotisations sociales (Bull. n° 395). - Le 3 juin 1999, même solution pour des primes allouées aux salariés acceptant d'aller travailler dans un autre établissement de la société mère distant de 400 kilomètres. III. - La doctrine Si l'assiette des cotisations sociales se prête à des réflexions doctrinales, c'est plutôt à propos du choix du mode de financement, cotisations professionnelles ou fiscalisation, plafonnement etc.. S'agissant de délimiter la notion de rémunération qui constitue l'assiette des cotisations, la dominante est au réalisme. Comme l'observe le professeur Dupeyroux dans son traité de Droit de la sécurité sociale, au regard du droit de la sécurité sociale, la notion de rémunération fait l'objet d'une large extension suscitée tant par le désir de faire échec à la fraude que par les impératifs financiers. La question particulière des diverses indemnités pouvant être versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail donne tout de même lieu à des commentaires autres que ceux nécessairement indignés des assujettis. M. Chelle, conseiller de tribunal administratif, consacre un article de la revue Droit social, juin 1993, à : "L'assiette des cotisations de sécurité sociale et les indemnités de rupture du contrat de travail". M. Choppin Haudry de Janvry, conseiller référendaire, a rédigé, dans le rapport de la Cour de Cassation pour 1994,un article intitulé : "Des comptes rémunérés aux retraites chapeaux, quelques éléments de jurisprudence". Il y fait le point, notamment, sur le sort des indemnités versées lors de la rupture. Egalement dans la revue Droit social, en février 1998, sont publiées les conclusions de M. l'avocat général Pierre Lyon-Caen sous un arrêt du 6 janvier 1998 entre l'URSSAF et la société Rhône Poulenc à propos d'indemnités versées à des salariés démissionnaires. M. Philippe Coursier, dans Travail et protection sociale, en mai 1998, présente une synthèse sous le titre "Régime social des sommes liées à la rupture du contrat de travail". Ces auteurs s'accordent, à peu près, sur le critère de distinction des indemnités soumises à cotisations et de celles qui ne le sont pas. Les premières sont celles qui ont le caractère d'un substitut du salaire, c'est le cas de l'indemnité compensatrice de préavis, de l'indemnité compensatrice de congés payés, de l'indemnité de non-concurrence. Les secondes sont celles qui ont le caractère de dommages-intérêts, indemnités conventionnelles de licenciement, indemnités de licenciement abusif. Elles supposent que la rupture soit provoquée par l'employeur sans qu'à cet égard les qualifications qui seraient retenues en droit du travail, licenciement ou démission, s'imposent nécessairement. Mérite également d'être notée une observation, qui revient souvent dans les commentaires, sur l'opportunité d'une convergence entre les solutions du droit fiscal et celui de la sécurité sociale, dans cet esprit, encore dans la revue Travail et protection sociale, un article de Me Jacques Barthélémy, en juillet 2000 : " la nécessaire convergence des droits fiscal et de la sécurité sociale". IV. - Une rébellion peu dans le sens de l'histoire Si l'on veut bien admettre qu'une somme versée par l'employeur doit être, à priori, plutôt considérée comme une rémunération soumise à cotisations sociales, trois motifs peuvent être invoqués pour faire échapper le capital décès et l'allocation d'invalidité aux cotisations. Ces sommes ne sont pas versées au titulaire d'un contrat de travail, ce sont des secours attribués en fonction de situations particulières, elles ont un caractère indemnitaire et non de rémunération. 1° Le destinataire des sommes versées n'est pas ou n'est plus titulaire d'un contrat de travail C'est l'argument mis en avant par Axa France assurance et les mémoires déposés pour elle insistent longuement sur cet argument textuel. Selon l' article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale, entrent dans l'assiette des cotisations les sommes versées aux travailleurs, alors que le capital décès est versé au conjoint et l'allocation d'invalidité à une personne qui n'est plus salariée. Passé la première apparence, l'argument n'est pas bien convaincant ni même, peut-être, bien sérieux. Il a toujours été admis que les sommes versées aux ayants droit des salariés, ou pour le compte des salariés, devaient être assimilées aux sommes qui leur étaient versées directement et pouvaient être soumises à cotisations sociales. C'est le cas de toutes les allocations ou prestations familiales complémentaires qui peuvent être versées par l'employeur, des bourses d'études à des enfants de salariés, par exemple. C'est le cas des cotisations patronales à des systèmes de retraite ou de prévoyance lorsqu'ils n'entrent pas dans le cadre des exonérations expressément prévues par la loi. C'est encore le cas d'avantages en nature payés par l'employeur. On imagine facilement les procédés, auxquels inciterait l'interprétation littérale proposée, pour éluder la charge des cotisations sociales ; 2° Les sommes versées seraient des secours attribués en fonction de situations particulières Ce deuxième argument résiste mieux que le précédent. Pour dire qu'une indemnité doit être soumise à cotisations, la chambre sociale énonce en effet souvent qu'elle ne constitue pas "un secours attribué en considération de situations individuelles particulièrement dignes d'intérêt". Les sommes versées au titre du capital décès ou de l'allocation d'invalidité le sont à une personne en situation difficile en raison d'un événement étranger au contrat de travail, le décès, l'accident ou la maladie à l'origine de l'invalidité et la qualifier de secours peut paraître raisonnable. Admettre cette qualification serait cependant oublier les conditions dans lesquelles les allocations sont versées. Il ne s'agit aucunement d'une sorte de libéralité de la part de l'employeur. Nous l'avons vu, il s'agit pour lui d'obligations résultant sans doute d'une convention collective et en tout cas des contrats de travail. Tant les circonstances qui justifient leur versement, décès, invalidité, que les montants des allocations sont entièrement déterminés à l'avance et résultent de critères préétablis. Elles sont, au surplus, fonction du montant du salaire du salarié concerné. Il est bien difficile, dès lors, de prétendre qu'elles sont attribuées en considération de situations individuelles. 3° Les sommes versées auraient un caractère indemnitaire Ce dernier argument, en faveur de l'exonération, est certainement le plus sérieux. Depuis 1990, la jurisprudence, puis la loi ont décidé que le salarié devenu totalement inapte devait être licencié par l'employeur. L'allocation d'invalidité qui lui est versée à cette occasion paraît donc bien constituer une compensation de la rupture du contrat de travail par l'employeur, exactement comme une indemnité conventionnelle de licenciement, qui, elle, sous réserve des dispositions du dernier alinéa de l'article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale ajouté en décembre 1999, n'est pas soumise à cotisations sociales. Le raisonnement est plus difficile à appliquer au capital décès, mais, nous l'avons vu, il n'y a pas d'assimilation entre le droit du travail et le droit de la sécurité sociale et la chambre sociale admet qu'une démission puisse, dans certaines circonstances, être indemnisée. Il me semble cependant que les arguments en faveur du maintien de la jurisprudence de la chambre sociale et de l'assujettissement sont plus forts. Si Axa France assurance peut offrir elle même directement des prestations de prévoyance décès et invalidité à ses salariés plutôt que de cotiser pour eux auprès d'un organisme tiers, il reste qu'il s'agit bien de prestations complémentaires de prévoyance. Or le législateur est intervenu, dès 1979, en fixant les conditions dans lesquelles le financement de prestations de cette nature par l'employeur échappait à l'assiette des cotisations sociales. Comment les versements d'Axa France assurance pourraient y échapper, alors que les conditions légales ne sont pas réunies ? Surtout, la loi du 29 décembre 1999 rend, à mon avis, la discussion un peu obsolète. Désormais, en vertu de la loi, sont soumises à cotisations sociales les indemnités de rupture assujetties à l'impôt sur le revenu en application de l'article 80 duodecies du Code général des impôts, étant précisé que cet article pose en principe que, sous réserve d'exceptions qu'il prévoit, toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable. Autrement dit, le législateur a décidé de soumettre à cotisations sociales des versements des employeurs, de caractère indemnitaire, qui, selon la jurisprudence de la chambre sociale, y échappaient jusqu'à présent. Il serait, à tout le moins, paradoxal d'abandonner aujourd'hui une jurisprudence considérée comme acquise et de restreindre l'assiette des cotisations sociales dans un domaine, celui des versements faits par l'employeur à l'issue du contrat de travail, où le législateur vient d'intervenir pour élargir l'assiette à des versements, qui en étaient exclus par la jurisprudence. A noter que la troisième branche du moyen de l'URSSAF, sur le défaut d'autorité des lettres ministérielles et circulaires de l'ACOSS (ou plutôt des circulaires ministérielles et lettres de l'ACOSS ?) ne paraît pas appeler de réponse. La cour d'appel se borne à énoncer : " Il sera observé par ailleurs que, selon la lettre ministérielle du 4 novembre 1997, le capital décès complémentaire versé pour le compte de l'entreprise par un organisme tiers de prévoyance ou d'assurance n'entre pas dans l'assiette des cotisations de sécurité sociale". Il est difficile d'y voir un motif décisoire, d'autant plus que la lettre en question porte sur une question distincte de celle posée à la cour d'appel.
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